header

Conserverende aanslag pensioenaanspraak houdbaar?

4

Conserverende aanslag pensioenaanspraak houdbaar?

Op het moment dat iemand emigreert naar het buitenland, krijgt hij/zij mogelijk te maken met het fenomeen van de “conserverende aanslag”.
De conserverende aanslag kan opgelegd worden ter zake van het hebben van een aanmerkelijk belang of terzake van het binnen de BV opgebouwde pensioen in eigen beheer.

In beginsel wordt op het moment van emigratie de waarde in het economisch verkeer van de aanmerkelijk belangaandelen en/of van de pensioenaanspraken bepaald. Voor het verschil met de verkrijgingsprijs van de aandelen respectievelijk de fiscale waarde van de pensioenaanspraken wordt een conserverende aanslag opgelegd.

Deze aanslag wordt in eerste instantie niet geïnd, doch slechts wanneer zich een bepaalde rechtshandeling voordoet. De conserverende aanslag kent sinds haar aanvang een beperkte duur van 10 jaar. Ná verloop van 10 jaren komt de conserverende aanslag te vervallen mits zij niet eerder tot invordering heeft geleid. Voor pensioenen is de duur nog altijd 10 jaren, voor aanmerkelijk belangaandelen is de duur sinds 15 september 2015 opgerekt tot oneindig.

De conserverende aanslag is vaak getoetst op strijdigheid met EU recht of strijd met goede verdragstrouw. Strijd met goede verdragstrouw houdt in dat Nederland het heffingsrecht van het belastingverdrag met de emigratiestaat uitholt door een nationale regeling in haar wetgeving op te nemen.

In veel belastingverdragen welke Nederland met andere landen heeft gesloten, is de belastingheffing over het inkomen uit pensioen toegewezen aan de woonstaat. Bij emigratie uit Nederland is de woonstaat in dit geval de emigratiestaat, de heffing komt dan dus toe aan de emigratiestaat. Echter, Nederland rekende via de conserverende aanslag de waarde in het economisch verkeer van de binnen een BV opgebouwde pensioenaanspraken tot het inkomen vlak vóór emigratie. Hiermee werd dus de voornoemde woonplaatsbepaling uit het belastingverdrag uitgehold. De Hoge Raad heeft dit dan ook strijdig bevonden in haar arrest van 19 juni 2009. Voorts heeft de wetgever de wet met ingang van 15 juli 2009 aangepast in die zin dat indien in een belastingverdrag de woonstaatheffing van toepassing was op het pensioeninkomen, dan slechts de genoten aftrek van de pensioenpremies wordt teruggenomen.

Echter, bleek deze reparatiewetgeving niet voldoende te zijn en kan nog steeds sprake zijn van (gedeeltelijke) strijd met de goede verdragstrouw. Recentelijk heeft de Hoge Raad in zijn arresten van 14 juli 2017 en 24 november 2017 aangegeven dat compartimentering dient plaats te vinden. Anders gezegd: de wetswijziging van 15 juli 2009 kent geen terugwerkende kracht. Dit houdt in dat het terugnemen van de voorwaardelijke premieaftrek alleen geldt voor premies die ná 15 juli 2009 in aftrek zijn gebracht c.q. niet tot het loon zijn gerekend. Premieaftrek van vóór 15 juli 2009 mag niet via de conserverende aanslag in de heffing worden betrokken.

Bovendien oordeelt de Hoge Raad dat bij een conserverende aanslag voor een lijfrenteaanspraak, premies die zijn betaald in de periode van 1 januari 1992 tot
1 januari 2001 of in de periode ná 15 juli 2009 in de belastingheffing kunnen worden betrokken door middel van het in feite terugdraaien van de eerder toegepaste lijfrentepremieaftrek. De periode voor lijfrenten is dus uitgebreider dan voor pensioenen.

Voor de voornoemde compartimentering is het van belang dat er in het belastingverdrag met de emigratiestaat sprake is van volledige woonstaatheffing. Immers, zulks is het geval in de genoemde arresten (Frankrijk/Israël). Veel recente belastingverdragen zoals Duitsland, Portugal, België en Polen kennen een beperkte bronstaatheffing. De vraag is hoe het voorgaande hier uitpakt.