• 1
  • 2
  • 3
  • 4
  • 5
  • 6

Op je eigen vakgebied lees je soms rechtspraak waarvan je denkt: Hoe bestaat het, zoveel doelredeneringen verpakt in een uitspraak of arrest! Ja, het zal misschien niet netjes zijn, maar soms vraag je je af of er een (politieke) agenda aan een uitspraak/arrest ten grondslag ligt. Ik noem dat altijd rechtspraak vanuit de fiscale onderbuik. Ik stel mij daar dan bij voor: Gezellig, het is dinsdagmiddag 21 november 2017, leuke zitting gehad, laten we in de raadkamer met een bitterbal en een drankje even lekker doelredeneren, want ondanks dat de wet- en regelgeving eigenlijk best duidelijk zijn, moeten we dit niet willen. Of zoiets…

Het arrest van Hof Amsterdam van 25 januari 2018 geeft mij aanleiding om te pleiten voor het instellen van rechtseenheidskamers. De rechtbanken en gerechtshoven zouden in deze rechtseenheidskamers (bewezen) specialisten moeten benoemen die recht kunnen spreken op hun specialistische vakge¬bied en moeten tenminste 10 - 15 jaar praktijkervaring hebben opgedaan als adviseur of inspecteur en bij voorkeur beide kanten hebben gezien. Maar dat terzijde.

Terug naar het arrest van Hof Amsterdam van 25 januari jl. over de werk¬kosten¬regeling die sinds 2011 van kracht is (verplicht per 2015). Onder de werkkostenregeling kan een inhoudingsplichtige maximaal 1,2% (2018) van het totale fiscale loon aanwijzen als onbelaste vergoedingen en verstrekkingen (i.e. eindheffingsbestanddelen) aan werk¬nemers. Voor zover de vrije ruimte wordt overschreden, is er sprake van belast loon waarover de inhoudingsplichtige 80% eind¬heffing is verschuldigd. Belangrijk om te weten is dat het loonbegrip onder de werkkostenregeling ingrijpend is veranderd en uitgebreid; tot het loon behoort in beginsel alles wat door de inhoudingsplichtige wordt vergoed of verstrekt. Kortom alles is loon. Dat zal de lezer bekend voorkomen.

Korte schets van de casus

Een inhoudingsplichtige heeft in 2012 en 2013 zijn werknemers om niet aandelen verstrekt en de waarde van de aandelen aangewezen als eindheffingsbestanddeel in de zin van de werkkostenregeling. Vanwege de overschrijding van de vrije ruimte van 1,4% (2012) en 1,5% (2013) heeft de inhoudings¬plichtige in verband met de toegekende aandelen een bedrag als eindheffing aangegeven (op basis van een tarief van 80%). De Belastingdienst was het daarmee niet eens en legde naheffingsaanslagen op omdat hij van mening was dat de vrije/forfaitaire ruimte werd misbruikt.

Rechtbank Haarlem oordeelde eerder in een goed gemotiveerde uitspraak dat de verstrekte aandelen in de vrije/forfaitaire ruimte kon worden opgenomen. Bovendien oordeelde de Rechtbank dat de alom bekritiseerde € 2.400-grens, die door de Belastingdienst sinds 1 oktober 2014 in het Handboek Loonheffingen is opgenomen, niet op wet- en regelgeving is gebaseerd en werkelijk geen basis kan zijn voor een naheffing.

Zoals gezegd was de uitspraak van Rechtbank Haarlem goed gemotiveerd en nagenoeg alle fiscalisten op het gebied van de loonheffingen waren eensluidend: Dit was een goede uitspraak die de wetgever laat zien dat hij met goede wetgeving moet komen. De Belastingdienst ging (uiteraard) noodgedwongen in hoger beroep bij Hof Amsterdam, hoewel ook de Belastingdienst eerlijk gezegd niet veel heil zag in het hoger beroep.

Maar dat was buiten de waard gerekend. Wat schetste mijn verbazing. Hof Amsterdam is namelijk tot het opmerkelijke oordeel gekomen dat het oordeel van de Rechtbank niet juist was. Wat mij betreft is dit onbegrijpelijk. Vooral als de rechtsover¬wegingen van het Hof worden geanalyseerd. Wat is dan zo onbegrijpelijk?

Beoordeling van het arrest van het Hof

Ik zou graag een theoretische beschouwing willen geven waarom het Hof een onjuist arrest heeft gewezen, maar dan wordt het een wel heel uitgebreid verhaal. Dat doe ik dus niet. Desalniettemin heb ik in deze bijdrage wel wat op- en aanmerkingen op het arrest van het Hof.

Allereerst valt op te merken dat het arrest niet prettig leest; het is mijns inziens weinig gestructureerd opgebouwd: het springt van de hak op de tak naar een bepaald doel, oftewel it jumps to conclusions.

Beperk ik mij tot de inhoudelijke beoordeling. Het is opvallend dat het Hof op geen enkele wijze zijn gedachtegang laat zien op welk punt de inspecteur nu precies heeft voldaan aan zijn bewijslast. Integendeel, het Hof rept over het feit dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de verstrekking van aandelen om niet “naar algemene maatschappelijke opvattingen” onacceptabel is. Maar het punt is evenwel: op basis waarvan heeft de inspecteur dit aannemelijk gemaakt? Ik heb het niet in het arrest van het Hof kunnen ontdekken, behoudens dat er een nieuw begrip is geïntroduceerd: “zuiver beloningsloon”, maar sinds de introductie van de werkkostenregeling is alles al loon, dus wat is “zuiver beloningsloon”?

Het kan toch niet zo zijn dat voor de inspecteur voldoende is om te stellen dat de aandelen werden verstrekt aan een selecte groep werknemers en dat de omvang van de eindloonbestanddelen aanzienlijk is? Of dat het de inspecteur niet bekend is of andere bedrijven dat doen, wat nog niet wil zeggen dat iets ongebruikelijk is. Wat dacht u bijvoorbeeld van de compensatie van het netto nadeel van commissarissen van de Koning en wethouders in verband met de bijtelling van de dienstauto? Dat is ook in omvang niet gering, het is een selecte groep en ongebruikelijk, maar wordt door de fiscus toegestaan.

Kortom, het Hof gaat mijns inziens uit van een onjuiste rechtsopvatting. Wonderlijk is als het Hof schrijft: “Aan de nadere invulling van de bewijslast van de inspecteur kan daarom worden voorbijgegaan.” Uit helemaal niets, geen enkele rechtsoverweging, blijkt dat de inspecteur maar ook een begin van bewijs heeft geleverd. Dat is een invulling die het Hof er zelf aan geeft. Eigenlijk staat vast dat de inspecteur alleen maar heeft gezegd: “Ik ben het niet met de belanghebbende eens, het ziet er niet acceptabel uit.” Het probleem is dat het Hof daarin meegaat, maar wat is er nu eigenlijk bewezen door de inspecteur? Dat laat het Hof niet zien. Er wordt wat geknipt en geplakt uit de parlementaire geschiedenis, maar belangrijker is toch echt wat er in de uiteindelijke wet- en regelgeving staat. Door te oordelen zoals het Hof heeft gedaan, wordt de bewijslast bij de inhoudingsplichtige gelegd. Dit is de omgekeerde wereld.

Verbazingwekkend is dat het Hof schrijft dat de werkkostenregeling van oudsher is vorm¬gegeven als een tegemoetkoming voor kosten door de werkgever gemaakt ten behoeve van diens werknemer in het kader van het dienstverband. Hoezo van oudsher? Dat betekent toch sinds “mensenheugenis”? Maar het feit wil dat de werkkostenregeling in 2011 is ingevoerd met een ruime overgangsregeling en eerst per 2015 verplicht is gesteld. Dus hoezo van oudsher? Om het geheugen van het Hof op te frissen: van oudsher gold voor de werkkostenregeling dat het discussies over de zakelijkheid van vergoedingen en verstrekkingen moest vermijden. Als een werkgever kan beslissen wat hij als eindheffingsbestanddeel mag aanwijzen, dan is vanuit de werkgever bezien geen enkele rol weggelegd voor maatschappelijke opvattingen. Bovendien was van oudsher het doel van de werkkostenregeling om nu juìst het ‘maat¬schappelijke oordeel’ te elimineren.

Hoe bont het Hof het maakt om de inspecteur coûte que coûte in het gelijk te stellen blijkt wel uit rechtsoverweging 5.10. Daarin schrijft het Hof, blijkbaar geheel nieuwe regels makend, dat sprake is van “zuiver beloningsloon” en niet van “werkkosten” (whatever that maybe). Noch in de Wet op de loon¬belasting 1964 noch in de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011 komt het woord “werkkosten” namelijk voor. Maar was het nu juist niet zo dat alles loon was?

In dezelfde rechtsoverweging slaat het Hof de plank mis door ‘het gebruikelijkheids¬criterium’ te vereen¬zelvigen met ‘algemeen aanvaardbare maatschappelijke maatstaven’. Want wat is gebruikelijk? Waar moet een aanwijzing aan voldoen om gebruikelijk te zijn? Is dat bij dezelfde werkgever, de branche, Nederland of moet dat internationaal worden bezien? Voordat iets gebruikelijk wordt, zal het daarvoor ongebruikelijk moeten zijn geweest. Dit zou betekenen dat trendsetters per definitie niet aan de gebruikelijkheidstoets voldoen. Stel nu dat een werkgever afspreekt om de boodschappen van zijn werknemers aan te wijzen als eindheffingsbestanddeel. Is dat gebruikelijk? Tot welke waarde is dat gebruikelijk? Tot € 2.400? Is dit naar algemeen maatschappelijke maatstaven acceptabel of is het toch niet gebruikelijk? Of is dat “zuiver beloningsloon”? Of een werkgever wijst als eindheffingsbestanddeel een peperduur medicijn aan dat levensreddend is voor een kind van de werknemer, maar niet door de verzekerings¬maat¬schappij wordt vergoed. Is dat “zuiver beloningsloon” of komen we nu in een discussie terecht dat die aanwijzing naar maatschappelijke maatstaven wel aanvaardbaar is, maar wellicht niet gebruikelijk? Naar mijn mening heeft het Hof zich niet alleen op glad ijs begeven, maar zakt er zelfs doorheen.

Ook uit rechtsoverweging 5.11 blijkt dat het Hof zich in alle bochten wringt door te verwijzen naar de Wet Overige Fiscale Maatregelen 2016. Ja, u leest het goed 2016; dus 4 resp. 3 jaar ná de jaren waarop de procedures zien. Wat dacht het Hof toen het deze rechtsoverweging opnam in het arrest? Ik heb er zo mijn bedenkingen over…..

Nog verdrietiger word ik van rechtsoverweging 5.12, waarin het Hof ingaat op de € 2.400-grens. Deze rechtsoverweging van het Hof is op z’n zachtst gezegd dubieus. Het Hof oordeelde dat de toets van € 2.400 per werknemer, zoals die door de Belastingdienst breed werd toegepast, niet onredelijk is. Dit is weer een sterk staaltje van selffulfilling prophecy. Waarom gaat het Hof hierin mee? Ik vind het getuigen van een vorm van fiscaalrechtelijke intellectuele luiheid. Er is immers geen enkele wettelijke basis voor de € 2.400-grens en die moet er ook niet komen. Wat nu gebeurt, is dat de € 2.400-grens een vorm van selffulfilling prophecy is (waarom niet € 3.600, € 4.800 of € 6.000?). Zelfs het Hof gaat naar de door de Belastingdienst bedachte norm handelen en dus wordt het (een eerst niet) bestaande norm die op niets is gebaseerd. De € 2.400-grens in het Handboek is namelijk sec al een foute definiëring.

Samengevat: De werkkosten¬regeling is geen vereenvoudiging gebleken en mijn verwachting is dat zal blijken dat veel werkgevers zullen worden afgestraft door de Belastingdienst en dat alles onder het mom van “wij vinden dit niet acceptabel”. Met dank aan Hof Amsterdam. Ik mag hopen dat de Hoge Raad het arrest van het Hof in strijd met het recht acht, dan wel dat het ondeugdelijk is gemotiveerd. Voor beide is wat te zeggen.

mr. Roy H.R. Vliese

Over de auteur
Roy Vliese
Fiscaal jurist
Roy Vliese is gespecialiseerd in loonheffingen, (internationale) sociale zekerheid, lucratief belang en werknemersparticipaties. Roy Vliese is tevens verbonden aan de Nyenrode Business Universiteit
Meer columns van deze auteur:

TEKZ Belastingadviseurs

072 515 81 17

KVK:

37158306